Esenzione degli utili e delle perdite delle stabili organizzazioni

Autore: redazione
29 agosto 2017

Con il Provvedimento n. 165138 del 28 agosto 2017 le Entrate hanno disciplinato le branch exemption. 

Come previsto, l’impresa esercita l’opzione per il regime di esenzione degli utili e delle perdite attribuibili alle proprie stabili organizzazioni nella dichiarazione dei redditi riferita al periodo d’imposta di costituzione della branch, a partire dal quale è efficace il regime di branch exemption. Se l’impresa possiede una o più stabili organizzazioni alla data del 7 ottobre 2015 può aderire alla branch exemption anche nella dichiarazione relativa al secondo periodo d’imposta successivo a quello in corso a tale data, con effetto dal medesimo periodo d’imposta per il quale è presentata la dichiarazione dei redditi.

L’estensione temporale per esercitare l’opzione di cui al punto precedente opera anche nel caso in cui, durante detto arco temporale, siano costituite – anche per la prima volta – nuove stabili organizzazioni. L’opzione è efficace a condizione che sia configurabile una stabile organizzazione nello Stato estero di localizzazione ai sensi della Convenzione contro le doppie imposizioni tra quest’ultimo e l’Italia, ove in vigore, ovvero, in mancanza di una Convenzione, dei criteri di configurazione della stabile organizzazione dettati dall’articolo 162 del TUIR, a meno che, in ogni caso, lo Stato estero non ravvisi l’esistenza di una stabile organizzazione ai sensi della sua legislazione domestica.

Se lo Stato estero accerta l’esistenza di una stabile organizzazione, il contribuente può esercitare l’opzione per l’esenzione degli utili e delle perdite attribuibili alla stessa, ovvero, se già in regime di branch exemption, deve includere la stabile organizzazione nel perimetro di esenzione, nell’esercizio in cui l’accertamento estero è diventato definitivo, purché, oltre alla configurazione nello Stato estero, ricorrano le ulteriori condizioni di cui sopra. L’opzione per il regime di branch exemption ha effetto nei confronti di tutte le stabili organizzazioni dell’impresa esistenti al momento dell’esercizio, nonché per quelle costituite successivamente senza che sia necessaria una nuova opzione. Il mancato esercizio dell’opzione nei termini previsti dalle disposizioni di cui ai punti precedenti non impedisce all’impresa di accedere successivamente al regime di branch exemption ogni volta che costituisce una nuova branch, con le modalità e gli effetti di cui ai punti precedenti.

Cessazione dell’efficacia dell’opzione
L’efficacia dell’opzione cessa a seguito della chiusura, anche per liquidazione o cessione, di tutte le branch esenti, oltre che in applicazione delle disposizioni del
paragrafo. La successiva costituzione di altre stabili organizzazioni richiede l’esercizio di una nuova opzione, ove l’impresa scelga di ricominciare ad applicare il medesimo regime. Dopo la cessazione di efficacia dell’opzione, la costituzione nei tre periodi d’imposta successivi di una o più branch nei medesimi Stati o territori esteri da parte dell’impresa, in assenza di una nuova opzione, viene valutata ai sensi dell’articolo 10-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212 (“Statuto del contribuente”). L’impresa può presentare interpello ai sensi dell’articolo 11, comma 1, lettera c) dello Statuto del contribuente, per conoscere se le operazioni costituiscano fattispecie di abuso del diritto.

Recapture delle perdite fiscali pregresse

Se nei cinque periodi d’imposta antecedenti a quello di efficacia dell’opzione, la stabile organizzazione ha conseguito perdite fiscali imputate all’impresa, i redditi realizzati da detta stabile organizzazione in regime di branch exemption partecipano alla formazione del reddito imponibile di casa madre fino a concorrenza delle perdite fiscali nette pregresse prodotte dalla medesima stabile organizzazione. Le eventuali perdite fiscali conseguite dalla stessa branch invigenza dell’opzione non hanno alcuna rilevanza. Ai fini del punto precedente si considera l’ammontare delle perdite fiscali conseguite dalla stabile organizzazione al netto dei redditi imponibili realizzatidalla medesima branch nel quinquennio considerato. Rilevano solo i redditi imponibili e le perdite fiscali della stabile organizzazione, determinati ai sensi delle disposizioni fiscali italiane, che hanno concorso a formare il reddito dell’impresa nel suo complesso.  Le operazioni volte ad anticipare il conseguimento di perdite prima dell’esercizio dell’opzione, ovvero volte a posticipare la realizzazione di utili dopo l’esercizio dell’opzione saranno valutate ai sensi dell’articolo 10-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212. L’impresa può presentare interpello ai sensi dell’articolo 11, comma 1, lettera c) dello Statuto del contribuente, per conoscere se le operazioni costituiscono fattispecie di abuso del diritto. Le perdite così determinate sono oggetto di recapture solo per l’ammontare delle stesse effettivamente utilizzato, da calcolarsi secondo le modalità del punto seguente. La parte non utilizzata non concorre a formare le perdite fiscali di casa madre riportabili da quest’ultima ai sensi dell’articolo 84 del TUIR, che dovranno essere conseguentemente ridotte di pari importo. Le perdite fiscali della stabile organizzazione si considerano utilizzate quando hanno compensato in tutto o in parte il reddito imponibile di casa madre. Qualora nei cinque periodi d’imposta antecedenti a quello di efficacia dell’opzione siano state conseguite perdite fiscali sia dalla branch sia dall’impresa, quelle di quest’ultima si considerano prioritariamente utilizzate. Ai fini della determinazione e del riassorbimento del recapture, casa madre calcola il recapture per singolo Stato o territorio estero, assumendo che in ciascuno esista una sola stabile organizzazione, anche se divisa in più siti produttivi. Il recapture per singolo Stato o territorio estero si determina sommando algebricamente, per i cinque periodi d’imposta precedenti a quello di efficacia dell’opzione, i risultati reddituali conseguiti dalla branch. Se il risultato è negativo, detto importo rileva ai fini del punto 4.1, ossia rappresenta l’ammontare dei redditi successivamente conseguiti dalla branch esente che concorrono a formare il reddito imponibile di casa madre, purché ricorrano le condizioni di cui sopra.

Il recapture per singolo Stato o territorio rileva ai fini dello scomputo dalla relativa imposta italiana delle eventuali eccedenze di imposta estera riportabili ai sensi dell’articolo 165, comma 6, del TUIR, maturate in capo alla casa madre negli otto esercizi precedenti a quello di efficacia dell’opzione. In caso di trasferimento, a qualsiasi titolo, di una branch esente soggetta a recapture a favore di un soggetto appartenente al medesimo gruppo di casa madre, l’eventuale plusvalenza o minusvalenza conseguita a seguito del trasferimento della stabile organizzazione concorre alla formazione del recapture che prosegue nei confronti dell’avente causa, purché quest’ultimo sia residente nel territorio dello Stato e in regime di branch exemption o eserciti la relativa opzione anche successivamente al trasferimento.  In caso di opzione successiva al trasferimento, il quinquennio rilevante ai fini della determinazione del recapture decorre a ritroso dal periodo d’imposta di efficacia dell’opzione in capo all’avente causa, anche se include il recapture residuo che non è stato assorbito in capo al dante causa. In caso di trasferimento, a qualsiasi titolo, di una branch non in regime di esenzione a favore di un soggetto appartenente al medesimo gruppo della casa madre, l’eventuale plusvalenza o minusvalenza conseguita a seguito del trasferimento della stabile organizzazione concorre alla formazione del recapture, che sarà riassorbito in capo all’avente causa qualora quest’ultimo sia residente nel territorio dello Stato e in regime di branch exemption o eserciti la relativa opzione in occasione del trasferimento o successivamente al trasferimento stesso.  Il quinquennio rilevante ai fini della determinazione del recapture decorre a ritroso dal periodo d’imposta di efficacia dell’opzione in capo all’avente causa, anche se include periodi d’imposta in cui la casa madre della stabile organizzazione era ancora il dante causa. In caso di cessione di una branch esente soggetta a recapture a favore di un soggetto non residente o non appartenente al medesimo gruppo, il dante causa scomputa il recapture, ove esistente, dall’eventuale plusvalenza esente realizzata e fino a concorrenza della stessa. In caso di trasferimento ai sensi del Titolo III, Capo III, del Tuir, di una branch esente soggetta a recapture a favore di un soggetto non appartenente al medesimo gruppo, il recapture prosegue nei confronti dell’avente causa, fermo restando quanto previsto al punto 10.1. Nell’atto di trasferimento, le parti indicano il recapture residuo da trasferire all’avente causa; in mancanza, il recapture trasferito all’avente causa si assume, salvo prova contraria, pari al recapture complessivo del dante causa afferente alla stabile organizzazione esente oggetto del trasferimento nel periodo d’imposta precedente a quello di trasferimento. Il recapture di cui ai punti precedenti va, al ricorrere dei presupposti, corrispondentemente rettificato a seguito di accertamenti divenuti definitivi.

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